Переход с изменением метода признания доходов и расходов Учетные проблемы возникают, если при изменении налогового режима меняется метод признания доходов и расходов. Это ситуация, когда организация переходит с УСН на общий режим налогообложения (или наоборот).При

Переход на объект налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов Сначала рассмотрим случаи перехода с других налоговых режимов на УСН с объектом налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов. Здесь же рассмотрим замену объекта

Переход на объект налогообложения в виде доходов Если налогоплательщик переходит на УСН с объектом налогообложения в виде доходов, то имеющиеся у него основные средства при новом налоговом режиме не учитываются. То есть, если у налогоплательщика были основные средства,

Приложение 5 Аналитические данные формирования (признания) доходов будущих периодов по объектам

внереализационных доходов

Доходы от долевого участия в деятельности других предприятий относятся для целей исчисления налога на прибыль:

- к внереализационным доходам

З

Задолженность перед бюджетом по НДС отражается по кредиту счета:

- 68 «Расчеты по налогам и сборам»

Законодательный орган субъекта РФ для исчисления налога на имущество организаций:

- имеет право не устанавливать отчетные периоды по данному налогу

За счет каких поступлений формируется основная доходная часть бюджета?:

- налоговые поступления;

За счет какого источника уплачивается налог на имущество организации?:

- прибыль от обычной деятельности предприятия;

Земельный налог уплачивается с земельных участков, принадлежащих налогоплательщику:

Ответ: на праве собственности

И

Имеют ли право налоговые органы приостанавливать операции налогоплательщиков по счетам в банках?:

- да, на срок до отмены этого решения налоговым органом;

Имеют ли право работники налоговых органов обследовать производственные, складские и торговые помещения, принадлежащие налогоплательщику?:

Имеют право перейти на упрощенную систему налогообложения:

- организации не зависимо от организационно-правовой формы и индивидуальные предприниматели

Индивидуальные предприниматели не уплачивают в составе ЕСН платежи:

- в Фонд социального страхования

Индивидуальный предприниматель постоянно реализует покупателям товар по цене на 30% меньше, чем рыночная цена на подобный вид товара. В этом случае налоговый орган:

(?)Индивидуальный предприниматель постоянно реализует товар по 100руб. за единицу. Покупателем товара является ООО, в котором этот предприниматель является единственным учредителем и директором. В этом случае налоговый орган:

Ответ: вправе исчислить индивидуальному предпринимателю налоги, использовав для расчета рыночную цену идентичного товара

Индивидуальный предприниматель, применяющий общую систему налогообложения, приобрел товар за 59000 руб. (в т.ч. НДС – 9000 руб.), и в том же году продал его за 118000 (в т.ч. НДС – 18000 руб.). Иных доходов, облагаемых НДФЛ, предприниматель не получал; применимы только профессиональные налоговые вычеты. НДФЛ по итогам года подлежит уплате в сумме:
6500

Индивидуальный предприниматель приобрел муку за 110руб. (в т.ч. НДС по ставке 10% - 10руб.) и электроэнергию за 118руб. (в т.ч. НДС по ставке 18% - 18руб.), изготовил хлебобулочные изделия и реализовал их в том же квартале за 253руб. (в т.ч. НДС по ставке 10% - 23руб.). Иных операций, связанных с НДС, предприниматель не производил, условия для применения вычетов соблюдены. Сумма НДС по итогам квартала составит:

Ответ: 5 рублей к возмещению из бюджета

Исходя из нормативного определения, сбор - это взнос:

уплата которого является одним из условий совершения в отношении плательщика юридически значимых действий

Исходя из п.1 ст. 193 НК РФ ставка акциза на водку на 2013 год установлена в размере 400руб. за 1 литр безводного этилового спирта. Крепость водки составляет 40%. Какая сумма акциза подлежит включению производителем в цену бутылки водки емкостью 0,5 литра?

- 80 руб.

К

Какая налоговая санкция применяется за грубое нарушение организацией правил учета доходов и расходов?:

- штраф в размере 5000 руб.;10 000

Штраф в размере 20% от неуплаченной суммы налога;

Штраф на должностных лиц предприятия в размере от 2 до 5 МРОТ.

Какая налоговая санкция применяется за задержку уплаты НДС?:

- пени в размере 1/300 ставки рефинансирования Центробанка за каждый день просрочки.

Какие виды деятельности не считаются реализацией согласно ст.39 Налогового кодекса РФ?:

- осуществление операций, связанных с обращением российской или иностранной валюты;

Какие виды доходов физического лица не подлежат обложению налогом на доходы физических лиц:

- государственная пенсия;

- стипендия учащимся, студентам.

Какие виды продовольственных товаров облагаются НДС по ставке 18%?:

Маргарин;

- сливочное масло; (масло сливочное – молочная продукция – 10%)

- колбаса «Любительская». (колбаса Любительская- вареная – 10%)

"Нормативные акты для бухгалтера", 2009, N 18

В целях сбережения своих накоплений одним из возможных решений является открытие вклада в банке. При этом необходимо иметь в виду, что в установленных Налоговым кодексом РФ случаях доходы в виде процентов подлежат налогообложению. В данной статье рассмотрены особенности налогообложения НДФЛ процентных доходов по вкладам в банках.

Особенности налогообложения НДФЛ процентных доходов по вкладам осуществляется в соответствии с нормами, установленными тремя статьями Налогового кодекса РФ - ст. 214.2, п. 27 ст. 217 и п. 2 ст. 224.

Согласно п. 27 ст. 217 Налогового кодекса РФ освобождаются от налогообложения доходы в виде процентов, получаемые налогоплательщиками по вкладам в банках, находящихся на территории Российской Федерации, если:

• проценты по рублевым вкладам выплачиваются в пределах сумм, рассчитанных исходя из действующей ставки рефинансирования Банка России, увеличенной на пять процентных пунктов, в течение периода, за который начислены указанные проценты;
• установленная ставка не превышает девять процентов годовых по вкладам в иностранной валюте;
• проценты по рублевым вкладам, которые на дату заключения договора либо продления договора были установлены в размере, не превышающем действующую ставку рефинансирования Банка России, увеличенную на пять процентных пунктов, при условии, что в течение периода начисления процентов размер процентов по вкладу не повышался и с момента, когда процентная ставка по рублевому вкладу превысила ставку рефинансирования Банка России, увеличенную на 5 процентных пунктов, прошло не более трех лет.

Статьей 214.2 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что в отношении доходов в виде процентов, получаемых по вкладам в банках, налоговая база определяется как превышение суммы процентов, начисленной в соответствии с условиями договора, над суммой процентов, рассчитанной по рублевым вкладам исходя из ставки рефинансирования Банка России, увеличенной на пять процентных пунктов, действующей в течение периода, за который начислены указанные проценты, а по вкладам в иностранной валюте - исходя из девяти процентов годовых.

В соответствии с п. 2 ст. 224 Налогового кодекса РФ в отношении процентных доходов по вкладам в банках в части превышения размеров, указанных выше, налоговая ставка установлена в размере 35 процентов.

Особенности применения новых норм

Абзац 2 п. 27 ст. 217 Налогового кодекса РФ применяется к договорам банковского вклада, проценты по которым не превышали ставку рефинансирования (учетную ставку) Банка России, увеличенную на пять процентных пунктов. То есть даже если в течение периода действия договора рублевого вклада проценты по такому вкладу и повышались, но при этом не превышали увеличенную учетную ставку Банка России в течение всего периода действия договора вклада, доходы в виде таких процентов не подлежат налогообложению НДФЛ.

Абзац 3 п. 27 ст. 217 Налогового кодекса РФ устанавливает ограничение, в пределах которого не подлежат налогообложению процентные доходы по вкладам в иностранной валюте.

Что касается абз. 4 п. 27 ст. 217 Налогового кодекса РФ, то его положения применяются к тем рублевым вкладам, проценты по которым превышают учетную ставку Банка России, увеличенную на пять процентных пунктов. Если такое превышение есть, суммы указанного превышения не подлежат налогообложению при соблюдении трех условий:

• на дату заключения или продления договора займа установленные проценты не превышали учетную ставку Банка России, увеличенную на пять процентных пунктов. То есть доходы в виде процентов по вкладу в банке, изначально превышающих увеличенную учетную ставку Банка России, подлежат налогообложению в соответствии со ст. 214.2 Налогового кодекса РФ;
• в период действия договора вклада размер процентов по вкладу не повышался, то есть образовавшееся превышение процентов обусловлено не увеличением процентов по вкладу самим банком, а снижением учетной ставки Банка России. Если в период действия договора банк повышает проценты по вкладу до уровня, превышающего ставку рефинансирования, увеличенную на пять процентных пунктов, то образовавшиеся суммы превышения подлежат налогообложению;
• превышение процентов по вкладу над увеличенной учетной ставкой Банка России не подлежит налогообложению только в течение трех лет такого превышения. По истечении трех лет суммы такого превышения подлежат налогообложению в установленном порядке.

Основываясь на положениях п. 27 ст. 217 Налогового кодекса РФ и ст. 214.2 Налогового кодекса РФ, Минфин России в своих Письмах, в частности в Письме от 18.01.2008 N 03-04-05-01/6 разъясняет следующий порядок определения налоговой базы по рублевым вкладам (приводим его с учетом действующего законодательства).

Как следует из положений ст. 214.2 Налогового кодекса РФ, при расчете налоговой базы в отношении процентных доходов необходимо принимать во внимание две суммы - сумму фактически выплаченных банком процентов по вкладу и сумму, рассчитанную исходя из действующих учетных ставок Банка России, увеличенных на пять процентных пунктов в течение периода, за который начислены выплаченные проценты. Если за какой-либо период учетная ставка Банка России изменилась, то новая ставка должна применяться при расчете не подлежащей налогообложению суммы процентов с даты ее установления.

В отношении вкладов в иностранной валюте для расчета налоговой базы в качестве суммы, используемой для определения превышения, используется сумма процентов, рассчитанная исходя из девяти процентов годовых.

Возникновение правоотношений, регулируемых ст. 214.2 Налогового кодекса РФ и п. 27 ст. 217 Налогового кодекса РФ, обусловлено получением дохода налогоплательщиком в виде процентов по вкладу. Следовательно, положения указанных норм в редакции Федерального закона от 22.07.2008 N 158-ФЗ применяются к доходам в виде процентов, выплаченным с 1 января 2009 г. по всем договорам вклада вне зависимости от даты заключения таких договоров (Письмо Минфина России от 20.10.2008 N 03-04-06-01/310), а также независимо от того, что период начисления процентов по таким вкладам начался в 2008 г. (Письмо Минфина России от 02.03.2009 N 03-04-06-01/43).

"Процентный пункт"

Термин "процентный пункт", использованный в Федеральном законе от 22.07.2008 N 158-ФЗ, действующим законодательством не установлен. Вместе с этим для аналитических целей термин "процентный пункт" представляет собой единицу, используемую для сравнения величин, выраженных в процентах. Так, например, в случае если в течение периода, за который начислены проценты по вкладу в банке, ставка рефинансирования Банка России составляет 12 процентов годовых, сумма процентов, с которой необходимо сравнивать доход, полученный в виде процентов по вкладу, в целях определения налоговой базы по НДФЛ, должна рассчитываться исходя из 17 процентов годовых.

Подпунктом 1 п. 1 ст. 223 Налогового кодекса РФ определено, что при получении доходов в денежной форме дата фактического получения дохода определяется как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо, по его поручению, на счета третьих лиц. В случае капитализации начисляемых процентов по вкладам в банке датами фактического получения доходов будут являться даты причисления дохода к сумме вклада налогоплательщика, то есть налоговая база по доходам в виде процентов по вкладам в банке определяется за период между датами фактической выплаты (капитализации) процентов.

Иными словами, поскольку датой фактического получения доходов в виде процентов по вкладу в банке будет являться дата капитализации (выплаты) процентов (дата причисления дохода к сумме вклада налогоплательщика), то обязанность исчислить, удержать и перечислить сумму НДФЛ в бюджетную систему Российской Федерации будет возникать у банка на каждую дату капитализации процентов.

Соответственно, предусмотренное абз. 4 п. 27 ст. 217 Налогового кодекса РФ условие о неповышении процентной ставки по вкладу в течение периода начисления процентов также устанавливается за соответствующие периоды между датами фактической выплаты (капитализации) процентов.

В случае увеличения размера процентов по вкладу с момента предыдущего их начисления доход в виде начисленных процентов подлежит налогообложению в установленном порядке. Если в какой-либо период между датами фактической выплаты (капитализации) процентов процентная ставка по вкладу была повышена, перерасчет налоговой базы за такие предыдущие периоды не производится (см. Письмо Минфина России от 11.07.2008 N 03-04-06-01/193).

Принимая во внимание, что при определении даты получения процентных доходов имеют значение даты причисления процентов к сумме вклада плательщика (т.е. даты их капитализации), рассмотрим пример договора вклада, заключенного в 2007 г. Рассмотрим два случая - капитализация процентов по вкладу производится ежемесячно, либо единовременно осуществляется причисление процентов к сумме вклада в день возврата вклада в 2009 г.

НДФЛ при ежемесячной капитализации

В случае если начисленные проценты ежемесячно причисляются к сумме вклада, увеличивая его, налогообложение полученных доходов производится исходя из следующего.

Налогообложение доходов по вкладу в банке, полученных в 2007 г., осуществляется в соответствии с нормами п. 27 ст. 217 Налогового кодекса РФ в редакции, действовавшей на соответствующие даты получения дохода в 2007 г. и предусматривавшей освобождение от налогообложения процентов, выплачиваемых в пределах сумм, рассчитанных исходя из действующей ставки рефинансирования Банка России в течение периода, за который начислены указанные проценты.

При расчете налоговой базы по доходам в виде процентов, причисленных к сумме вклада в 2008 г., применяются положения ст. 214.2 Налогового кодекса РФ, введенной Федеральным законом от 24.07.2007 N 216-ФЗ. Согласно данной норме в редакции, действовавшей в 2008 г., в отношении доходов в виде процентов, получаемых по данному вкладу, налоговая база определяется как превышение суммы процентов, начисленной в соответствии с условиями договора, над суммой процентов, рассчитанной по рублевым вкладам исходя из ставок рефинансирования Банка России, действующих в течение периода, за который начислены указанные проценты.

С 1 января 2009 г. ст. 214.2 Налогового кодекса РФ и п. 27 ст. 217 Налогового кодекса РФ действуют в редакции Федерального закона от 22.07.2008 N 158-ФЗ. Указанная редакция предусматривает освобождение от налогообложения процентов, выплачиваемых по рублевым вкладам в пределах сумм, рассчитанных исходя из ставки рефинансирования Банка России, увеличенной на пять процентных пунктов.

НДФЛ при выплате процентов по окончании срока действия вклада

Рассмотрим иную ситуацию - проценты по вкладу выплачиваются в конце срока действия договора (в 2009 г.) без их капитализации в течение срока действия договора. При этом на дату заключения договора банковского вклада процентная ставка, указанная в договоре, превышала ставку рефинансирования Банка России, увеличенную на пять процентных пунктов.

При расчете налоговой базы по доходам в виде процентов по вкладу, полученным с 1 января 2009 г., применяются положения ст. 214.2 Налогового кодекса РФ в редакции Федерального закона от 22.07.2008 N 158-ФЗ независимо от того, что период начисления данных процентов начался в 2007 г. В данном случае, по мнению Минфина России, учитываются размер ставок рефинансирования Банка России, действующих в течение периода начисления процентов (со дня его открытия), и размер процентов по данному вкладу (см. Письма Минфина России от 23.09.2008 N 03-04-05-01/355, от 15.06.2007 N 03-04-06-01/188).

Пример 1 . Договором банковского вклада, заключенным 15 января 2009 г., предусмотрено, что в случае если вкладчик не потребовал возврата вклада в течение определенного периода времени (один год), договор пролонгируется на новый срок. Процентная ставка по данному вкладу на дату его заключения не превышала действующую ставку Банка России, увеличенную на пять процентных пунктов, и в течение периода начисления процентов процентная ставка по вкладу не повышалась. Включается ли в трехлетний период, необходимый для освобождения от налогообложения процентных доходов, время действия пролонгированного договора?

Доходы налогоплательщиков в виде процентов по вкладу, размер которых превышает ставку рефинансирования Банка России, увеличенную на пять процентных пунктов, при таких обстоятельствах не подлежат налогообложению в течение трех лет с момента указанного превышения (до 15 января 2012 г.). При этом для целей расчета налоговой базы по НДФЛ используется весь период действия вклада, начинающийся 15 января 2009 г. вне зависимости от количества пролонгации договора.

Пример 2 . Договором банковского вклада, заключенным 2 февраля 2009 г. сроком до 9 августа 2009 г., предусмотрено, что при размещении во вклад денежных средств размером менее 100 000 руб. процентная ставка по вкладу составляет 13 процентов годовых. Капитализация происходит ежемесячно. При увеличении вкладчиком суммы вклада более 100 000 руб. ставка по вкладу повысится и составит 18 процентов годовых. Первоначальная сумма денежных средств, привлеченных во вклад, составляет 90 000 руб. (процентная ставка составляет 13 процентов годовых), 2 мая 2009 г. клиент увеличивает эту сумму до 110 000 руб., и процентная ставка составляет 18 процентов годовых.

Условие об увеличении процентной ставки по вкладу при увеличении суммы вклада установлено в договоре вклада, т.е. изменение процентной ставки по вкладу происходит в соответствии с условиями договора, а не производится самим банком.

В этом случае в отношении полученных процентов по вкладу, сумма которых превышает сумму, рассчитанную исходя из действующей ставки рефинансирования Банка России, увеличенной на пять процентных пунктов, применяется норма абз. 4 п. 27 ст. 217 Налогового кодекса РФ.

Сравнивая сумму процентов, начисляемых по вкладу, и сумму процентов, рассчитанную исходя из ставок рефинансирования Банка России, увеличенных на пять процентных пунктов, действующих за период начисления процентов, рассчитаем процентный доход по данному вкладу, полученный со 2 мая 2009 г. по 9 августа 2009 г., по формуле:

Dp = V x P% x D / 365 x 100,

где V - сумма вклада;

P - процентная ставка;

D - количество дней, за которые начислены проценты.

За период с 02.05.2009 по 09.08.2009 ставка рефинансирования Банка России составила:

с 02.05.2009 по 13.05.2009 - 12,5% годовых (12 дней);

с 14.05.2009 по 04.06.2009 - 12% годовых (22 дня);

с 05.06.2009 по 12.07.2009 - 11,5% годовых (38 дней);

с 13.07.2009 по 09.08.2009 - 11% годовых (28 дней).

Итого количество дней, за которые начислены проценты - 100 дней.

Процентный доход по вкладу за указанный период составит:

110 000 x 18% x 100 / 365 x 100% = 5424,66 руб.

Суммы процентов, рассчитанные исходя из ставок рефинансирования Банка России, увеличенных на пять процентных пунктов:

с 02.05.2009 по 13.05.2009: 110 000 x 17,5% x 12 / 365 x 100% = 632,88 руб.;

с 14.05.2009 по 04.06.2009: 110 000 x 17% x 22: 365 x 100% = 1127,12 руб.;

с 05.06.2009 по 12.07.2009: 110 000 x 16,5% x 38: 365 x 100% = 1889,59 руб.;

с 13.07.2009 по 09.08.2009: 110 000 x 16% x 28: 365 x 100% = 1350,14 руб.

Итого 4999,73 руб.

Таким образом, процентный доход, подлежащий налогообложению НДФЛ, полученный за 100 дней действия договора вклада, составляет 424,93 руб. (5424,66 - 4999,73).

Пример 3 . Доверительный управляющий разместил денежные средства клиентов - физических лиц, находящиеся в управлении, на срочный банковский вклад. Распространяются ли положения п. 27 ст. 217 Налогового кодекса РФ на доходы физических лиц в виде процентов по банковскому вкладу, если договор с банком заключен не самим физическим лицом, а доверительным управляющим?

Пунктом 1 ст. 1012 Гражданского кодекса РФ предусмотрено, что передача имущества в доверительное управление не влечет перехода права собственности на него к доверительному управляющему. В соответствии с п. 3 данной статьи ГК РФ сделки с переданным в доверительное управление имуществом доверительный управляющий совершает от своего имени, указывая при этом, что он действует в качестве такого управляющего.

То есть не имеет значения, что договор банковского вклада заключен доверительным управляющим, к доходам физических лиц в виде процентов по такому вкладу применимы нормы ст. 214.2 Налогового кодекса РФ и п. 27 ст. 217 Налогового кодекса РФ.

Пример 4 . Первоначально процентная ставка по вкладу составляет 20 процентов годовых. Как поступать в случае, если банк вначале значительно понижает процентную ставку по вкладу до размера 10 процентов годовых, а затем повышает до уровня 18 процентов годовых, что выше ставки рефинансирования Банка России, увеличенной на пять процентных пунктов, но при этом даже повышенная ставка по вкладу (18 процентов годовых) не превышает первоначально установленной (20 процентов годовых)?

Не имеет значения, что повышенная ставка по вкладу все равно ниже первоначально установленной. Положения абз. 4 п. 27 ст. 217 Налогового кодекса РФ применяются к договорам банковского вклада, размер процентов по которым не повышался с даты заключения договора в течение всего периода его действия. К данному вкладу положения абз. 4 п. 27 ст. 217 Налогового кодекса РФ неприменимы, и процентный доход по такому вкладу, определяемый как разница между суммой процентов, начисленной в соответствии с условиями договора, и суммой процентов, рассчитанной исходя из ставки рефинансирования Банка России, действующей в течение периода начисления процентов, подлежит налогообложению.

Пример 5 . Каков порядок налогообложения в случае, если доходы в виде процентов по рублевым вкладам или по вкладам в иностранной валюте выплачиваются физическому лицу, не являющемуся налоговым резидентом Российской Федерации?

В такой ситуации необходимо иметь в виду, что положения ст. 217 Налогового кодекса РФ применяются в отношении доходов, полученных всеми налогоплательщиками, как являющимися, так и не являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации. В отношении применения норм ст. 217 Налогового кодекса РФ к доходам, полученным физическим лицом, налоговый статус этого лица значения не имеет.

То есть если банк выплачивает физическому лицу, не являющемуся налоговым резидентом Российской Федерации, проценты по вкладу в иностранной валюте, ставка по которому не превышает девяти процентов годовых, либо проценты по рублевому вкладу в пределах ставки рефинансирования Банка России, увеличенной на пять процентных пунктов, сумма процентного дохода не подлежит налогообложению.

В отношении всех видов доходов, получаемых физическими лицами, не являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации (кроме доходов в виде дивидендов), п. 3 ст. 224 Налогового кодекса РФ ставка НДФЛ установлена в размере 30 процентов.

Таким образом, доходы в виде процентов по вкладам в банке, получаемые физическими лицами, не являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации, подлежат налогообложению по ставке 30 процентов в части превышения размеров, установленных абз. 2 и 3 п. 27 ст. 217 НК РФ. При этом необходимо иметь в виду положения абз. 4 п. 27 ст. 217 Налогового кодекса РФ, применяющиеся в отношении рублевых вкладов.

Данный вывод содержится в Письме Минфина России от 22.04.2008 N 03-04-06-01/99.

Пример 6 . Банк заключил с физическим лицом, не признаваемым налоговым резидентом Российской Федерации, договор банковского счета. Подлежат ли налогообложению НДФЛ доходы в виде процентов, начисляемых на остаток денежных средств на таком банковском счете?

Вывод о том, что действие нормы п. 27 ст. 217 Налогового кодекса РФ распространяется также и на доходы в виде процентов, начисляемых банком на остаток денежных средств на счетах налогоплательщика, открываемых в соответствии с договорами банковского счета, содержится в ряде Писем Минфина России, например в Письмах от 12.10.2005 N 03-05-01-03/105, от 05.10.2005 N 03-05-01-04/288.

Как уже указывалось, положения п. 27 ст. 217 Налогового кодекса РФ применяются в отношении доходов, полученных налогоплательщиками независимо от наличия или отсутствия у них статуса налогового резидента Российской Федерации.

Таким образом, доходы физического лица, не признаваемого налоговым резидентом в соответствии с положениями ст. 207 Налогового кодекса РФ, в виде процентов, начисляемых банком на остаток денежных средств на счете, открытом в соответствии с договором банковского счета, освобождаются от налогообложения НДФЛ с учетом ограничений, установленных п. 27 ст. 217 Налогового кодекса РФ (см. Письмо Минфина России от 11.02.2009 N 03-04-06-01/24).

Пример 7 . Физическим лицом в банке открыт вклад в драгоценном металле. Подлежат ли налогообложению проценты, выплачиваемые по данному вкладу, учитывая, что вклад внесен в драгоценном металле, а не денежных средствах?

Нормами ст. 214.2 Налогового кодекса РФ и п. 27 ст. 217 Налогового кодекса РФ предусмотрен особый порядок налогообложения процентов по вкладам в банках только для денежных вкладов в рублях или в иностранной валюте.

Вклад в драгоценном металле не является денежным вкладом, проценты по которому подлежат налогообложению в соответствии со ст. 214.2 Налогового кодекса РФ с соблюдением условий, установленных п. 27 ст. 217 Налогового кодекса РФ. То есть проценты, выплачиваемые по договору об открытии и обслуживании срочного обезличенного металлического счета в драгоценном металле, подлежат налогообложению НДФЛ в полном объеме (см. Письмо Минфина России от 20.02.2007 N 03-04-06-01/43).

Об информировании вкладчиков о размере НДФЛ

В отношении обязанности банков информировать своих клиентов о возникающем у них доходе в виде процентов по вкладу, подлежащем налогообложению НДФЛ, можно отметить Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 20.11.2007 N Ф04-8000/2007(40262-А75-6). В своем Постановлении суд сделал вывод, что законодательство Российской Федерации не возлагает на банки обязанность в рекламных объявлениях информировать вкладчиков о размерах, порядке и сроках уплаты НДФЛ при получении доходов в виде процентов по вкладам. При этом суд указал, что в договоре банковского вклада должна содержаться информация об удержании сумм НДФЛ с процентов по вкладу.

По причине того что порядок налогообложения, определенный ст. 214.2 Налогового кодекса РФ и п. 27 ст. 217 Налогового кодекса РФ в редакции Федерального закона от 24.07.2007 N 216-ФЗ, применяется с 1 января 2008 г., а данным Федеральным законом предусмотрено распространение положений указанных норм на правоотношения, возникшие с 1 января 2007 г., у банков возник ряд вопросов относительно возврата излишне удержанного НДФЛ с процентных доходов, полученных в 2007 г.

Как указывалось в ряде Писем Минфина России, например в Письме от 18.03.2008 N 03-04-06-01/61, возврат налогоплательщику суммы налога, удержанного налоговым агентом с 1 января 2007 г. с доходов в виде процентов по вкладу, размер которых превысил размер понизившейся ставки рефинансирования Банка России, может быть осуществлен по окончании налогового периода налоговым органом по письменному заявлению налогоплательщика при подаче им налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц за 2007 г.

Позднее Минфин России уточнил свою позицию в отношении возможности возврата сумм НДФЛ, излишне удержанного с процентных доходов по вкладам. В своем Письме от 17.09.2008 N 03-04-06-01/272 Минфин России отмечает, что суммы налога, удержанного налоговым агентом в 2007 г. с доходов в виде процентов по вкладу, размер которых превысил размер понизившейся ставки рефинансирования Банка России, после вступления в силу положений Федерального закона от 24.07.2007 N 216-ФЗ, предусматривающих освобождение от налогообложения таких доходов, признаются излишне удержанными и уплаченными в смысле ст. ст. 78 и 231 Налогового кодекса РФ.

Несмотря на то что п. 1 ст. 231 Налогового кодекса РФ установлена обязанность налогового агента по возврату излишне удержанных из дохода налогоплательщика сумм налога, ст. 231 Налогового кодекса РФ сроки и порядок зачета или возврата налоговым агентом сумм излишне удержанного налога не установлены. Поэтому налогоплательщики по окончании налогового периода вправе обратиться в налоговый орган в соответствии с положениями ст. 78 Налогового кодекса РФ за возвратом данных сумм НДФЛ.

Т.Н.Тюнина

Главный специалист-эксперт

Организация в октябре 2009 г. выдала другой организации заем с условием погашения согласно договору полной суммы займа и причитающихся к уплате процентов в марте 2010 г. В какой момент в целях исчисления налога на прибыль учитываются начисленные по договору займа проценты: на конец каждого месяца соответствующего отчетного периода начиная с октября 2009 г. или единовременно в полной сумме в момент погашения займа и процентов по нему?

Ю.В. Капанина, аттестованный налоговый консультант

Кредиты и займы: «прибыльный» учет процентов

Как учитывать доходы и расходы при выдаче/получении займов

Компаниям не всегда хватает собственных средств на ведение деятельности. Иногда приходится занимать деньги у банка, учредителя или другой компании. А как в таком случае учитывать при расчете налога на прибыль возникшие долговые обязательства обеим сторонам сделки, вы узнаете из нашей статьи (мы рассмотрим учет у компаний, применяющих ОСНО).

Под долговыми обязательствами понимаются кредиты, в том числе товарные и коммерческие, займы или иные заимствования независимо от способа их оформления (к примеру, векселя, облигаци и)п. 1 ст. 269 НК РФ . Далее мы будем называть все виды долговых обязательств займами.

Как учесть «прибыльные» доходы и расходы

По выданным или полученным займам доходом и расходом будет являться не сама сумма займа, а проценты, причитающиеся заимодавц уподп. 10 п. 1 ст. 251 , п. 12 ст. 270 , п. 1 ст. 269 НК РФ .

У заимодавца. Полученные проценты включаются в состав внереализационных доходов, облагаемых налогом на прибыл ьп. 6 ст. 250 НК РФ . Если срок действия договора займа приходится более чем на один отчетный (налоговый) период, то доходы в виде процентов учитываются на последнее число каждого месяца независимо от даты или сроков их выплаты, предусмотренных договором, а также на дату прекращения действия такого договора (возврата займ а)п. 6 ст. 271 , абз. 3 п. 4 ст. 328 НК РФ .

До 1 января 2014 г. в ситуации, когда по условиям договора проценты начислялись и уплачивались единовременно в конце срока договора займа, у заимодавца возникали споры о моменте включения процентов во внереализационные доходы. Судьи в таких спорах занимали сторону налогоплательщиков. Они считали, что проценты по займу нужно учитывать в доходах в периоде их получения, установленном в договор еОпределение ВАС от 15.01.2014 № ВАС-19281/13 ; Постановления ФАС ЦО от 01.08.2013 № А68-8200/2012 ; ФАС ПО от 19.11.2013 № А57-1470/2013 .

У заемщика. Аналогичные положения касаются и расходов. Так, расходы в виде процентов (включая проценты по займам, привлеченным на приобретение (создание) основных средств) учитываются заемщиком при расчете налога на прибыль во внереализационных расходах на последнее число каждого месяца, в течение которого компания пользовалась заемными деньгами, а также на дату погашения займ аподп. 2 п. 1 ст. 265 , п. 8 ст. 272 НК РФ ; Письмо Минфина от 10.03.2015 № 03-03-10/12339 .

То есть неважно, как в договоре будет прописано условие о сроках выплаты процентов, признавать в налоговом учете их нужно на конец каждого месяца.

А сумма процентов рассчитывается такп. 4 ст. 328 НК РФ :

Пример. Расчет суммы процентов, признаваемых в доходах/расходах

/ условие / Договор займа заключен 10 августа 2015 г. (деньги перечислены заемщику в этот же день). Сумма займа - 1 500 000 руб. По условиям договора проценты по займу начисляются по ставке 16% годовых со дня, следующего за днем предоставления займа, по день возврата займа включительно и уплачиваются 10-го числа каждого месяца по графику платежей. Так, заемщику нужно заплатить 10 сентября 20 383,56 руб.

/ решение / Поскольку из процентов, подлежащих уплате 10.09.2015, на август приходится только часть суммы, необходимо рассчитать сумму процентов за август. В августе количество дней пользования займом - 21 (31 д. – 10 дн.). Тогда сумма процентов, которую нужно учесть в доходах/расходах 31 августа, будет равна:

1 500 000 руб. х 16% / 365 дн. х 21 д. = 13 808,22 руб.

В каком размере учесть

В доходы/расходы включаются проценты, рассчитанные исходя из фактической процентной ставки, определенной в договор еп. 1 ст. 269 НК РФ .

ВНИМАНИЕ

Проверьте, не осталось ли в вашей учетной политике правила о нормировании процентов. Ведь наличие такого условия может привести к спорам с налоговиками.

Этот порядок применяется для договоров, подписанных как в 2015 г., так и ранее, но только по тем процентам, которые начисляются с 2015 г.Письма Минфина от 13.01.2015 № 03-03-06/1/69460 , от 14.05.2015 № 03-03-06/2/27735

Таким образом, в НК внесена очень приятная для большинства компаний поправка - отменено нормирование процентов.

Хотя, как и в любом правиле, здесь тоже есть исключения. Особый порядок предусмотрен для признания процентов по контролируемым сделкам и по сделкам с аффилированными иностранными компаниями (в отношении контролируемой задолженност и)п. 1 ст. 269 НК РФ . В этих случаях не всегда можно включить в расходы всю сумму начисленных по договору процентов. Да и с доходами не все просто.

Контролируемые сделки

Сделки будут признаны контролируемыми при выполнении двух условий:

• они должны проводиться между взаимозависимыми лицами. В НК РФ перечислены случаи, когда лица признаются взаимозависимым ип. 2 ст. 105.1 НК РФ . К примеру, таковыми будут считаться организации, если доля участия одной компании в другой составляет более 25%. Или у нескольких организаций есть один и тот же участник и его доля в каждой компании - более 25%;
• сумма доходов по таким сделкам в календарном году превысит определенный стоимостный лими тст. 105.14 НК РФ . Например, для организаций - резидентов РФ сумма доходов по их сделкам (суммируются доходы по всем сделкам с одним лицом) должна превысить 1 млрд руб. А при определении лимита учитываются только налогооблагаемые доход ып. 9 ст. 105.14 , п. 1 ст. 248 НК РФ . Это значит, что при выдаче займа определять, превышен порог или нет, нужно по сумме причитающихся заимодавцу процентов.

Правда, и здесь не обошлось без исключений. Есть сделки, которые не признаются контролируемыми вне зависимости от того, удовлетворяют ли они вышеуказанным условия мп. 4 ст. 105.14 НК РФ . К примеру, сделки между участниками одной консолидированной группы налогоплательщиков не будут считаться контролируемыми.

Если вдруг ваши сделки (в том числе и по предоставлению займа) подпадают под категорию контролируемых, тогда проценты учитываются так.

У заимодавца. Доходом признаются проценты, исчисленные исходя из фактической ставки, определенной договором займа, если эта ставка превышает минимальное значение интервала предельных значени йпп. 1.1 , 1.2 ст. 269 НК РФ .

У заемщика. В расходах можно учесть всю сумму процентов исходя из фактической ставки, при условии, что эта ставка меньше максимального значения интервала предельных значени йпп. 1.1 , 1.2 ст. 269 НК РФ .

Если же фактическая ставка, определенная в договоре займа/кредита, выходит за границы интервала предельных значений, тогда доход/расход учитывается исходя из рыночной ставк ип. 1.1 ст. 269 НК РФ .

А интервалы предельных значений установлены таки еп. 1.2 ст. 269 НК РФ .

* Ключевая ставка с 03.08.2015 составляет 11%.

** Ставка рефинансирования не менялась с 14.09.2012. Ее размер - 8,25%.

При этом ставка ЦБ (ЛИБОР, EURIBOR, SHIBOR) беретс яп. 1.3 ст. 269 НК РФ :

• <или> на дату фактического получения дене гПисьмо Минфина от 15.04.2013 № 03-03-06/1/12502 , если договором предусмотрена фиксированная процентная ставка (она не изменяется в течение всего срока действия договора). Если договор займа заключен еще до введения Банком России ключевой ставки (до 13.09.2013), то для расчета предельных значений процентов нужно использовать ставку рефинансирования, действовавшую на дату заключения договор аПисьма Минфина от 11.06.2015 № 03-03-РЗ/33795 , от 08.06.2015 № 03-03-06/1/33157 ;
• <или> на дату признания дохода/расхода при иных условиях договора.

Пример. Определение суммы процентов, учитываемых в доходах и расходах при расчете налога на прибыль

/ условие / ООО «Заимодавец» предоставило заем (деньги перечислены 01.07.2015) сроком на 1 год взаимозависимому ООО «Заемщик» в размере 50 000 000 руб. под 7% годовых. Процентная ставка в течение срока действия договора не меняется. Допустим, что сделки между этими компаниями признаются контролируемыми в соответствии с п. 2 ст. 105.14 НК РФ.

/ решение / Поскольку процентная ставка по договору - фиксированная, для расчета процентов должна применяться ключевая ставка ЦБ, действующая на дату привлечения денежных средств. В нашем случае она равна 11,5%.

31.07.2015 заимодавец должен признать доход в виде полученных процентов. Для этого ему нужно сравнить фактическую ставку с минимальным значением интервала предельных значений. В 2015 г. это минимальное значение равно 0% ключевой ставки ЦБ. Поскольку 7% > 0% (11,5% х 0), то в доходах признаются проценты исходя из фактической ставки 7% в сумме 297 260,27 руб. (50 000 000 руб. х 7% / 365 дн. х 31 д. в июле). В течение 2015 г. сумма учитываемых процентов будет меняться только из-за количества дней в календарном месяце пользования заемными деньгами.

А вот в 2016 г. минимальное значение интервала предельных значений уже будет составлять 75% ключевой ставки, то есть фактическую ставку нужно сравнивать со значением 8,625% (11,5% х 0,75). В данном случае 7% 8,625%. Значит, фактическая ставка уже не попадает в установленные границы и доход придется считать исходя из рыночной ставки. Вероятно, налоговики посчитают рыночными ставками те, которые входят в интервал предельных значений (выше минимальной и ниже максимально й)Информация ФНС «О вступлении в силу с 1 января 2015 года новых правил для сделок с долговыми обязательствами» . Допустим, компания определила рыночную ставку - 8,64%. Тогда за январь 2016 г. доход будет равен 365 901,64 руб. (50 000 000 руб. х 8,64% / 366 дн. х 31 д. в январе).

У заемщика при таких условиях договора в расходы включается вся сумма начисленных процентов исходя из фактической ставки 7% как в 2015, так и в 2016 гг. Так как максимальное предельное значение будет равно:

• в 2015 г. - 20,7% (11,5% х 1,8);
• в 2016 г. - 14,375% (11,5% х 1,25), -

следовательно, соблюдается условие 7% максимального значения.

Пример. Определение суммы процентов, признаваемых в налоговом учете при иной процентной ставке

/ условие / Воспользуемся условием предыдущего примера, но изменим ставку по займу - 16%.

/ решение / Заимодавцу доходы следует учитывать, исходя из фактической ставки 16%, так как она и в 2015, и в 2016 гг. будет входить в установленные границы.

Для исчисления расходов по займу заемщику следует сравнить фактическую ставку с максимальным значением установленного интервала предельных значений. В 2015 г. она равна 20,7% (11,5% х 1,8), соответственно, фактическая ставка 16% будет меньше. А значит, расходы можно будет учесть в полной сумме, исходя из ставки 16%. В 2016 г. максимальное значение интервала предельных границ - 14,375% (11,5% х 1,25). 16% превышает это значение. Таким образом, в расходы нельзя будет включить всю сумму начисленных процентов.

Контролируемая задолженность

Как правило, она возникает в отношениях с иностранными организациями. Предположим, у компании имеется непогашенная задолженность по долговому обязательству:

• <или> перед иностранной организацией, прямо или косвенн опп. 2, 3 ст. 105.2 НК РФ владеющей более 20% ее уставного (складочного) капитала (фонда);
• <или> перед российской организацией, признаваемой аффилированным лицом указанной выше иностранной организации. К примеру, аффилированным лицом юридического лица (в нашем случае - иностранной организации) является организация (у нас - российская компания), в которой это юридическое лицо имеет право распоряжаться более чем 20% общего количества голосов, приходящихся на голосующие акции либо составляющие уставный или складочный капитал вклады, доли этого юридического лицаст. 4 Закона РСФСР от 22.03.91 № 948-1 ;
• <или> в отношении которого такое аффилированное лицо и (или) непосредственно эта иностранная организация выступают поручителем, гарантом или иным образом обязуются обеспечить исполнение долгового обязательства компании.

Тогда такая задолженность признается контролируемо йп. 2 ст. 269 НК РФ .

У заимодавца. Доходом российского заимодавца по контролируемой задолженности будет вся сумма полученных проценто вп. 6 ст. 250 НК РФ ; , .

У заемщика. Для расчета величины процентов (как по валютным, так и по рублевым займам), учитываемых при расчете налога на прибыль, компании-заемщику нужно поступать так.

Определите размер собственного капитала на последнее число отчетного (налогового) периода. Его можно посчитать по формул еабз. 1 , 5 п. 2 ст. 269 НК РФ :

* Эти показатели берутся из бухгалтерской отчетности на последнее число отчетного (налогового) периода.

** Задолженность по взносам в ПФР, ФСС РФ и ФФОМС не относится к задолженности по налогам и сбора мПисьмо Минфина от 07.03.2013 № 03-03-06/1/6908 .

Если величина собственного капитала получится отрицательной или равной нулю, то проценты по займу вообще не учитываются в составе расходов при расчете налога на прибыл ьПисьма Минфина от 02.06.2015 № 03-08-05/31748 , от 30.05.2011 № 03-03-06/1/319 (п. 1) .

Когда собственный капитал > 0

Если величина собственного капитала - положительна, далее действуйте так.

ШАГ 1. Сравните размер контролируемой задолженности на последний день отчетного периода с величиной собственного капитала:

• <если> контролируемая задолженность не превышает величину собственного капитала, умноженную на коэффициент 3 (для компаний, занимающихся исключительно лизингом - на коэффициент 12,5), то для определения размера учитываемых в расходах процентов применяется вышеописанный общий порядок. То есть проценты учитываются в расходах в полном размере на последнее число каждого месяц ап. 1 ст. 269 НК РФ ; Письмо Минфина от 11.01.2012 № 03-03-06/1/2 ;
• <если> размер задолженности более чем в 3 раза (для лизинговых компаний - более чем в 12,5 раза) превышает собственный капитал, то для расчета процентов нужно применять так называемое правило тонкой капитализаци ипп. 2- 4 ст. 269 НК РФ . В этом случае переходите к следующему шагу.

ШАГ 2. Рассчитайте на последнее число каждого отчетного (налогового) периода предельный размер процентов, признаваемых в расходах по контролируемой задолженности, по формул еабз. 3 п. 2 ст. 269 НК РФ :

При этом коэффициент капитализации считается такабз. 4 п. 2 ст. 269 НК РФ :

* Коэффициент нужно рассчитывать отдельно по каждому кредитору. Если в отношении одного и того же кредитора есть несколько задолженностей (по нескольким договорам), то их нужно суммировать и рассматривать в совокупност иПисьма Минфина от 27.01.2015 № 03-03-06/1/2538 , от 27.08.2012 № 03-03-06/1/433 ; Постановление ФАС МО от 17.01.2014 № Ф05-16745/2013 .

Обратите внимание, что предельные проценты по контролируемой задолженности нельзя считать нарастающим итогом. По мнению Минфина, с которым, кстати, согласен ВАС, расходы в виде процентов по контролируемой задолженности необходимо определять дискретн оПисьмо Минфина от 24.05.2012 № 03-03-06/1/271 ; Постановление Президиума ВАС от 17.09.2013 № 3715/13 . Это значит, что каждый раз в расчет включаются проценты, начисленные только за последний квартал, а проценты, начисленные в предыдущие кварталы года, не учитываются. И пересчитывать ранее учтенные процентные расходы, например, при изменении коэффициента капитализации в следующем квартале по сравнению с предыдущим, не нужно. Это правило, возможно, в скором времени появится и в НК РФ.

ШАГ 3. Сравните сумму фактически начисленных процентов с предельной суммой. Если по результатам сравнения сумма фактически начисленных процентов окажется меньше предельной величины, то в расходах учитываются проценты в полном объеме. Если больше, то в расходы можно включить только предельную сумму процентов.

Налоговики пояснили, зачем введены нормы об ограничении процентов, учитываемых при налогообложении, по контролируемой задолженности. Это сделано во избежание налоговых злоупотреблений при скрытом распределении дивидендов под видом выплаты процентов между аффилированными лицам иПисьмо ФНС от 22.06.2015 № ГД-4-3/10807@ . Ведь фактически выдачу займа компании в размере, существенно превышающем ее собственный капитал, можно расценивать как вложение участника в ее уставный капитал, за что он может получать дивиденды.

Что будет с не учтенными в расходах процентами

Положительная разница между фактически начисленными и предельными процентами, не учтенная в «прибыльных» расходах, приравнивается к дивидендам, уплаченным иностранной организации, в отношении которой существует контролируемая задолженность, и должна облагаться налогом на прибыл ь . По общему правилу при выплате дивидендов иностранной организации применяется ставка налога 15%подп. 3 п. 3 ст. 284 НК РФ . При этом нужно помнить, что международным договором могут быть установлены отличные от тех, что предусмотрены НК РФ, ставки налога с дивидендов. Тогда нужно применять нормы международного договор ап. 1 ст. 7 НК РФ .

Также выплаченными дивидендами будут считаться все проценты по займу, не учтенные в расходах при отрицательном собственном капитал еПисьмо Минфина от 02.06.2015 № 03-08-05/31748 .

Если договор займа заключен между двумя российскими компаниями, то при выплате положительной разницы между суммой начисленных процентов и суммой предельных процентов налог с дивидендов заемщик не удерживае тПисьма Минфина от 14.05.2015 № 03-08-05/27557 , от 06.03.2014 № 03-08-05/9669 .

Поблажки для валютных займов

Также хотелось бы отметить, что по долговым обязательствам, выраженным в иностранной валюте и возникшим до 1 октября 2014 г., законодатели предусмотрели некие особенности определения предельной величины процентов, учитываемых в период с 1 июля 2014 г. по 31 декабря 2015 г.ч. 1 ст. 2 Закона от 08.03.2015 № 32-ФЗ

Во-первых, величина контролируемой задолженности определяется в рублях по курсу ЦБ РФ на последнюю отчетную дату отчетного (налогового) периода, но не превышающему курс ЦБ РФ на 1 июля 2014 г. для соответствующей валюты. То есть предельные значения курсов валют для пересчета размера контролируемой задолженности в рубли зафиксированы.

Во-вторых, величина собственного капитала рассчитывается без учета положительных (отрицательных) курсовых разниц от переоценки валютных требований (обязательств), возникших с 1 июля 2014 г. по число, на которое определяется коэффициент капитализации, из-за изменения курсов, которые установлены ЦБ РФ.

Заемщикам нужно помнить еще об одном важном обстоятельстве. При каждой выплате процентного дохода иностранному заимодавцу (если иностранная компания не ведет свою деятельность в РФ через постоянное представительство) заемщику в качестве налогового агента нужно исчислить, удержать из дохода и уплатить в бюджет налог на прибыл ьп. 1 ст. 310 , подп. 3 п. 1 ст. 309 , п. 2 ст. 287 НК РФ . В отношении процентов применяется ставка 20%, если международным соглашением не предусмотрены другие ставк иподп. 1 п. 2 ст. 284 , п. 1 ст. 7 НК РФ . Ведь если этого не сделать, то проверяющие могут взыскать с налогового агента сумму налога, которую он не удержал у иностранной организации при выплате доходов, и пенип. 2 Постановления Пленума ВАС от 30.07.2013 № 57 .